Immobilien International - Internationale Rechts- und Steuerberatung

Immobilien International

1.Erwerb einer Immobilie in Deutschland

a) Rechtliche Rahmenbedingungen

Der Erwerb einer in Deutschland belegenen Immobilie kann nur nach den Vorschriften des Deutschen Rechts erfolgen. Die häufigste Form des Immobiliengeschäfts ist der Grundstückskauf. Der Kaufvertrag muss notariell beurkundet werden. Für den Eigentumserwerb ist zwingend die Eintragung des Erwerbers in das Grundbuch erforderlich. Grundbuchfähig sind in Deutschland natürliche Personen sowie rechtsfähige und teilrechtsfähige Gesellschaften (GbR, KG, GmbH, AG). Auch Kapitalgesellschaften die nach ausländischem Recht gegründet wurden, können in Deutschland Immobilien erwerben und im Grundbuch als Eigentümer eingetragen werden.

b) Grunderwerbsteuer/sonstige Erwerbskosten

Die steuerlichen Regeln für Immobilien insgesamt gelten im Wesentlichen auch für einzelne Wohnungen wie etwa vermietete Eigentumswohnungen oder Ferienwohnungen. Diese Wohnungen werden im Folgenden daher nicht einzeln erwähnt.

In Deutschland unterliegt der Erwerb einer Immobilie der Grunderwerbsteuer.

Soweit zum Vermögen einer Personen- oder Kapitalgesellschaft inländische Immobilien gehören, unterliegen auch unmittelbare und mittelbare Übertragungen von mindestens 95 % der Gesellschaftsanteile sowie – unter Erfüllung bestimmter Voraussetzungen – die Vereinigung von mindestens 95 % der Gesellschaftsanteile in der Hand eines Erwerbers der Grunderwerbsteuer.

Ausnahmen von der Grunderwerbsteuerpflicht bestehen insbesondere bei einem Immobilienerwerb von Todes wegen oder einer Immobilienschenkung unter Lebenden beim Erwerb von Ehegatten und bei Umstrukturierungen im Konzern. Hier kann allerdings Erbschafts- oder Schenkungssteuer anfallen.

Die Grunderwerbssteuer bemisst sich nach dem Wert der Gegenleistung, also grundsätzlich nach dem Kaufpreis. Der Steuersatz beträgt in den meisten Bundesländern 3,5 % der Bemessungsgrundlage; die Bundesländer in Berlin, Hamburg und Sachsen-Anhalt haben den Steuersatz auf 4,5 % angehoben.

Neben der Grunderwerbsteuer fallen in Deutschland noch Kosten für den Notar und Kosten für die Grundbucheintragung in Höhe von ca. 1,5 % – 2 % des Kaufpreises an. Falls ein Makler beauftragt wurde, kommt auch das Honorar für den Makler hinzu.

c) Umsatzsteuer

Der Verkauf einer Immobilie ist in Deutschland in der Regel von der Umsatzsteuer befreit. Der Verkäufer hat jedoch unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit, die Umsatzsteuer zu optieren und auf die Steuerbefreiung zu verzichten. Dies kann zum Beispiel sinnvoll sein, wenn der Käufer zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Der bei Immobilienveräußerungen im Falle einer Option zur Umsatzsteuer anzuwendende Umsatzsteuersatz beträgt derzeit 19 %.

d) Erwerb von Immobiliengesellschaften

Um im Veräußerungsfall die Wahl zwischen der Veräußerung der Immobilien und der Veräußerung der Anteile der Gesellschaft die die Immobilien hält, zu haben, erwerben viele Investoren Grundbesitz durch eine Kapitalgesellschaft (Immobiliengesellschaft) oder Personengesellschaft. Kommt es später im Zuge der Anteilserwerber zu einer Vereinigung von mindestens 95 % der Anteile an der Gesellschaft in der Hand eines Erwerbers, unterliegt dies der Grunderwerbsteuer mit den oben genannten Steuersätzen. Die Grunderwerbsteuer wird jedoch nur auf den Wert der Immobilien erhoben. Bemessungsgrundlage ist nicht der Kaufpreis der Anteile, sondern der sogenannte Bedarfswert der Immobilien nach dem Bewertungsgesetz. Dieser liegt in der Regel unter dem Verkehrswert der Immobilie allerdings geht der Bundesfinanzhof von dessen Verfassungswidrigkeit aus und beabsichtigt eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht.

Achtung: Auch die Übertragung der Anteile von ausländischen Muttergesellschaften deutscher Immobiliengesellschaften ist unter Umständen grunderwerbsteuerpflichtig, selbst wenn der Vorgang der Übertragung ertragssteuerlich neutral ist.

2. Laufende Besteuerung

a) Einkommensteuer

Natürliche Personen, die ihre Immobilien nur privat nutzen oder unentgeltlich Dritten überlassen, erzielen in Deutschland keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und unterliegen insoweit auch nicht der deutschen Einkommensteuer.

Bei einer Vermietung müssen die Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung in Deutschland versteuert werden. Dies gilt jedoch nicht, wenn die Vermietungstätigkeit nicht dazu geeignet ist, auf Dauer gesehen Überschüsse zu erzielen (zum Beispiel bei gemischter Vermietung/Eigennutzung von Ferienwohnung).

Die Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erfolgt bei natürlichen Personen und vermögensverwaltenden Personengesellschaften durch Ermittlung des Überschusses der Einnahmen über die Werbungskosten, bei gewerblich geprägten Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften durch Betriebsvermögensvergleich (Gewinn). Als Werbungskosten/Betriebsausgaben werden alle Ausgaben berücksichtigt, die im Zusammenhang mit der Immobilie stehen. Hierzu gehören auch die Anschaffungs- und Herstellungskosten der Immobilie und die Fremdkapitalzinsen für die Finanzierung des Erwerbs.

Die Anschaffungs- und Herstellungskosten können jedoch nicht sofort in vollem Umfang, sondern nur anteilig durch planmäßige Abschreibungen abgezogen werden. Grundlage für die Ermittlung der Absetzungen für Abnutzung (AfA) sind nur die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudeanteils. Der Grund und Boden wird nicht (planmäßig) abgeschrieben. Abhängig von der Fertigstellung des Gebäudes, der Zugehörigkeit zum Privat- oder Betriebsvermögen und dem Vermietungszweck beträgt die jährliche AfA zwischen 2 % und 3 % der Anschaffungs- und Herstellungskosten des Gebäudes.

Gerade bei größeren fremdfinanzierten Investitionen ist zu beachten, dass mit der Unternehmenssteuerreform 2008 in Deutschland die sogenannte Zinsschranke eingeführt wurde, nach der Zinsaufwendungen eines Betriebes steuerlich nur bis zur Höhe des Zinsertrages, darüber hinaus nur bis zur Höhe von 30 % des Ebit da (Gewinn vor Zinsen, Steuern und Abschreibungen) abziehbar sind. Zinsaufwendungen die im Veranlagungszeitraum nicht abgezogen werden dürfen, sind in die folgenden Veranlagungszeiträumen vorzutragen und erhöhen die Zinsaufwendungen dieser Veranlagungszeiträume. Ausnahmen von der Anwendung der Zinsschranke sieht das Gesetz unter anderem vor, wenn die Zinsaufwendungen abzüglich der Zinserträge im Wirtschaftsjahr weniger als 3 Millionen € betragen. Das nicht ausgeschöpfte Abzugsvolumen (30 % des Ebit da) wird vorgetragen und kann in den nächsten 5 Jahren verbraucht werden. Gerade Immobilieninvestitionen, die traditionell in hohem Maße fremdfinanziert werden, sind von der Regelung betroffen.

Auf natürliche Personen und vermögensverwaltende Personengesellschaften findet die Zinsschranke keine Anwendung, weil diese keinen Betrieb im steuerlichen Sinne unterhalten. Ausländische Investoren, die keine Kapitalgesellschaften sind, haben für die Immobilieneinkünfte des abgelaufenen Kalenderjahres eine Einkommensteuererklärung für beschränkt Steuerpflichtige einzureichen.

In Deutschland gilt ein progressiver Steuersatz. Der Höchstsatz der Einkommensteuer beträgt derzeit 42 % zzgl. 5,5 % Solidaritätszuschlag auf die Einkommensteuer. Beim zu besteuernden Einkommen von über 250.000,00 € bei Ledigen bzw. 500.000,00 € bei Zusammenveranlagten steigt der Steuersatz um weitere 3 %.

Verluste aus Vermietung und Verpachtung können unbeschränkt vorgetragen werden. Ein beschränkter Verlustvortrag auf das vorangegangene Kalenderjahr ist möglich. Die Einkünfte einer Kapitalgesellschaft aus der Vermietung und Verpachtung von Immobilien unterliegen nicht der Einkommens-, sondern der Körperschaftsteuer. Die Gewinnermittlung erfolgt bei inländischen Kapitalgesellschaften durch Betriebsvermögensvergleich. Auch bei der Körperschaftsteuer gilt die sogenannte Zinsschrankenregelung.

Die Gewinne einer Kapitalgesellschaft aus der Vermietung und Verpachtung von Immobilien, unterliegen derzeit in Deutschland einer Körperschaftsteuer von 15 % zzgl. 5,5 % Solidaritätszuschlag auf die Körperschaftsteuer, insgesamt 15,825 %.

b) Besitzsteuern

Der Grundbesitz, d.h. das Grundstück und dessen Bebauung, unterliegt in Deutschland der Grundsteuer. Die Erhebung der Grundsteuer erfolgt durch die Gemeinden und Städte.

Die Höhe der Grundsteuer bemisst sich nach dem Einheitswert des Grundstücks, der regelmäßig unter dem Verkehrswert liegt. Der zur Anwendung kommende Hebesatz ist von Gemeinde zu Gemeinde unterschiedlich.

Sollte der Eigentümer die Immobilie vermieten, ist er berechtigt, die Grundsteuer vollständig als Betriebskosten auf die Mieter umzulegen. Voraussetzung ist eine entsprechende Regelung im Mietvertrag.

c) Umsatzsteuer

Die Vermietung und Verpachtung von Immobilien ist umsatzsteuerfrei. Eine Option zur Umsatzsteuer ist zulässig, wenn der Mieter Unternehmer ist und dieser selbst fast ausschließlich, umsatzsteuerpflichtige Leistungen erbringt.

d) Sonstige Steuern

Einkünfte aus gewerblichem Unternehmen unterliegen ferner der Gewerbesteuer. Privatpersonen und (vermögensverwaltende) Personengesellschaften, bei denen die Grundstücke nicht im Betriebsvermögen gehalten werden und deren Tätigkeit nicht als gewerblicher Grundstückshandel zu qualifizieren ist, unterhalten keinen Gewerbebetrieb und unterliegen somit mit ihren Einkünften nicht der Gewerbesteuer.

Bei ausländischen Gesellschaften besteht die Besonderheit, dass sie solange keine Gewerbesteuer zahlen müssen, wie sie in Deutschland keine Betriebsstätte unterhalten.

Gesellschaften, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben dem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen, können auf Antrag die gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage, um den auf die Verwaltung und Nutzung des Grundbesitzes entfallenden Gewerbeertrag kürzen (sogenannte erweiterte Kürzung). Grundstücksgesellschaften, die ihren Immobilienbestand langfristig halten, werden hierdurch vollständig von der Gewerbesteuer befreit, auch wenn sie aufgrund ihrer Rechtsform (zum Beispiel GmbH) eigentlich gewerbesteuerpflichtig wären.

Achtung: Beinhaltet die Vermietung auch eine Vermietung von Betriebsvorrichtungen (zum Beispiel Laderaum oder Ähnliches) ist die Steuerfreiheit verloren.

Der maßgebende Gewerbeertrag ermittelt sich anhand des nach dem Einkommensteuergesetz oder Körperschaftsteuergesetz ermittelnden Gewinns mit einigen gewerbesteuerlichen Abweichungen. Ausgehend von einem durchschnittlichen Hebesatz von 400 %, der aber von Gemeinde zu Gemeinde unterschiedlich ist, ergibt sich eine Gewerbesteuerbelastung von ca. 14 % des Unternehmensgewinns. Die Gewerbesteuer kann nicht mehr von der Bemessungsgrundlage der Körperschaftsteuer abgezogen werden.

3. Übertragung von Immobilien

a) Veräußerung von Immobilien

Als beschränkt steuerpflichtige Einkünfte gelten auch Gewinne aus der Veräußerung von inländischen Immobilien, die zum Privatvermögen des Verkäufers zählen und innerhalb einer Frist von 10 Jahren nach Abschluss des notariellen Kaufvertrages verkauft werden.

Entsprechendes gilt auch für die Veräußerung von Anteilen an einer grundstücksverwaltenden Personengesellschaft.

Wird die Immobilie oder der Anteil an einer grundstücksverwaltenden Personengesellschaft nach Ablauf der 10 Jahre verkauft, so bleibt der Veräußerungsgewinn in Deutschland steuerfrei. Soweit die Veräußerung von Grundstücken über die private Vermögensverwaltung hinausgeht, also ein sogenannter gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, sind die daraus erzielten Gewinne als beschränkt steuerpflichtige Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu versteuern.

Ein gewerblicher Grundstückshandel wird von der Rechtsprechung im Allgemeinen dann angenommen, wenn innerhalb eines Zeitraums von 5 Jahren mehr als 3 Objekte verkauft werden. Die Rechtsprechung zum gewerblichen Grundstückshandel ist aber sehr differenziert, sodass jeder Einzelfall geprüft werden muss.

Im Fall eines gewerblichen Grundstückshandels gehören alle zur Veräußerung bestimmten Objekte zum Umlaufvermögen, unabhängig von der Vermietung. Infolge der Qualifizierung als Umlaufvermögen kann keine Abschreibung geltend gemacht werden. Der Veräußerungsgewinn unterliegt der Einkommens- und möglicherweise auch der Gewerbesteuer. Gewerbesteuer entsteht nur, soweit auch eine Betriebsstätte in Deutschland unterhalten wird. Hierbei ist zu beachten, dass die Immobilie als solche in der Regel keine Betriebsstätte darstellt.

b) Veräußerung von Anteilen an Immobiliengesellschaften

Ein Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf von Anteilen an Kapitalgesellschaften ist nach dem sogenannten Teileinkünfteverfahren nur zu 60 % mit dem persönlichen Einkommensteuersatz zu versteuern. Die verbleibenden 40 % sind steuerfrei. Dies gilt in den Fällen, in denen die Anteile im Privatvermögen gehalten werden und der Steuerpflichtige in den letzten 5 Jahren unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt war.

Bei einer Beteiligung von weniger als 1 % gilt die sogenannte Abgeltungssteuer, d.h. der Veräußerungsgewinn ist pauschal mit 24 % Kapitalertragsteuer plus Solidaritätszuschlag (insgesamt 26,4 %) zu versteuern. Werden Anteile an einer vermögensverwaltende Personengesellschaft mit Grundbesitz veräußert, gilt dies als anteilige Veräußerung der Immobilien. Bei einem Verkauf innerhalb der 10-jährigen Spekulationsfrist muss der Veräußerungsgewinn versteuert werden.

c) Erbschafts- und Schenkungssteuer

Gegenstand der Erbe und Schenkungssteuer ist der Erwerb von Todes wegen (in der Regel durch Erbfall) sowie die Schenkung unter Lebenden, also unter anderem auch die Vermögensübergabe ohne Gegenleistung bei der vorweggenommenen Erbfolge.

Auch bei Ansässigkeit aller Beteiligten im Ausland unterliegt die Übertragung von Inlandsvermögen durch Schenkung oder Erbfall der beschränkten Erbschafts- bzw. Schenkungssteuerpflicht in Deutschland.

Zum Inlandsvermögen gehören neben den Immobilien selbst, auch Anteile an vermögensverwaltende Personengesellschaften, die inländische Immobilien halten. Mit Inkrafttreten der Erbschaftsteuerreform zum 01.01.2009 wurde die erbschafts- und schenkungssteuerliche Wertermittlung des Grundvermögens geändert. Der für die Besteuerung maßgebliche Wert wurde nunmehr an den Verkehrswert der Immobilien angenähert.

Es gilt ein progressiver Steuersatz. Abhängig von den persönlichen Verhältnissen des Erwerbers zum Erblasser oder Schenker und der Höhe der steuerlichen Bemessungsgrundlage kann der Steuersatz bis zu 50 % betragen. Beim Erwerb durch Personen in der Steuerklasse I (insbesondere Kinder und Ehegatten) ist der Steuersatz auf 30 % begrenzt. Dieser Steuersatz wird jedoch erst ab einem Vermögensübergang von 26 Millionen € erhoben. Für wertmäßig geringere Vermögensübergänge finden niedrigere Steuersätze Anwendung. Eigengenutzte Immobilien (Familienheim) können unter bestimmten Voraussetzungen steuerfrei übertragen werden. Steuervergünstigungen können unter bestimmten Voraussetzungen auch für fremdvermietete Wohnimmobilien in Anspruch genommen werden, sofern es sich um sogenannte wohnwirtschaftliche Unternehmen handelt. Für Gewerbeimmobilien ist grundsätzlich keine Begünstigung vorgesehen.

Im Falle der unbeschränkten Erbschaftssteuerpflicht unterliegt der gesamte Vermögensanfall der deutschen Erbschaftssteuer. Dies gilt unabhängig davon, in welchen Ländern sich die einzelnen Vermögensgegenstände befinden. Die unbeschränkte Erbschaftssteuerpflicht tritt ein, wenn einer der Beteiligten zur Zeit der Entstehung der Steuer, Inländer ist, d.h. im Inland seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Schon die regelmäßige Nutzung von Ferienwohnungen über einen Zeitraum der über einen üblichen Elternurlaub hinausgeht, kann zur Begründung eines Wohnsitzes in Deutschland und damit zur unbeschränkten Steuerpflicht führen.

Dies ist jedoch nicht in jedem Fall nachteilig, da bei der unbeschränkten Erbschafts- und Schenkungssteuerpflicht wesentlich höhere Freibeträge in Anspruch genommen werden können. Gerade in Fällen, bei denen die Immobilie in Deutschland einen wesentlichen Teil der Vermögenswerte ausmacht, kann es, insbesondere bei kleineren Vermögen, vorteilhaft sein, einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland zu begründen.

4. Aspekte zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

Bei der Besteuerung von grenzüberschreitenden Investitionen knüpfen die steuerlichen Regelungen der beteiligten Staaten oft an dieselben Punkte an, sodass es zu Überschneidungen und Doppelbesteuerung kommen kann. Die Doppelbesteuerung wird zum Teil durch bilaterale Abkommen zwischen 2 Staaten vermieden, zum Teil auch durch einseitige Regelungen im nationalen Recht der beteiligten Staaten. Eine Doppelbesteuerung lässt sich dennoch nicht in allen Fällen vermeiden.

a) Einkommensteuer

Für Einkünfte aus der laufenden Bewirtschaftung von Immobilien gilt nach den deutschen Doppelbesteuerungsabkommen das Belegenheitsprinzip, d.h. die Einkünfte sind in dem Land zu versteuern, in dem die Immobilie liegt. Für eine deutsche Immobilie – also mit Deutschland als Quellenstadt – gilt das Besteuerungsrecht. Gleiches gilt für Einkünfte aus der Veräußerung von deutschen Immobilien. Veräußerungsgewinne aus dem Verkauf von Anteilen an Kapitalgesellschaften mit deutschen Immobilienvermögen dürfen aufgrund der DBA mit Österreich, Frankreich, Italien und der Schweiz hingegen nur im Wohnsitzstaat des Verkäufers besteuert werden. Soweit Deutschland als Quellenstadt das Besteuerungsrecht für die oben genannten Einkünfte hat, muss der Wohnsitzstaat die Doppelbesteuerung vermeiden. Dies geschieht je nach der individuellen Regelung im DBA durch Freistellung (Steuerfreiheit im Wohnsitzstaat) oder durch Anrechnung der in Deutschland gezahlten Steuer auf die im Wohnsitzstaat geschuldete Steuer.

b) Erbschafts- und Schenkungsteuer

Deutschland hat bislang nur wenige DBA für die Erbschafts- und Schenkungsteuer abgeschlossen. DBA existieren mit Frankreich, Dänemark, Griechenland, Schweden, den USA und der Schweiz. Nach diesen DBA gilt für Immobilienvermögen ebenfalls das Belegenheitsprinzip, d.h. für eine in Deutschland belegene Immobilie, die ein Steuerpflichtiger mit Wohnsitz im Ausland hat, hat Deutschland das Besteuerungsrecht. Der jeweilige Wohnsitzstaat des Erblassers/Schenkers muss hingegen die in Deutschland gezahlte Steuer auf die Erbschafts- oder Schenkungsteuer dieses Staates anrechnen.

Falls für den konkreten Fall kein DBA besteht, muss untersucht werden, ob das nationale Recht des Wohnsitzstaates möglicherweise eine Anrechnung der deutschen Erbschafts- und Schenkungssteuer auf die im Wohnsitzstaat zu zahlende Steuer vorsieht.

1. Erwerb einer Immobilie in der Schweiz

a) Rechtliche Rahmenbedingungen

a)a) Allgemein

Der direkte Erwerb einer in der Schweiz belegenen Immobilie kann nur nach den Vorschriften des Schweizer Rechts erfolgen. Die häufigste Form des Immobiliengeschäftes ist der Grundstückskauf. Der Kaufvertrag muss notariell beurkundet werden.

Für den Eigentumserwerb ist zwingend die Eintragung des Erwerbers in das Grundbuch erforderlich. Grundbuchfähig sind in der Schweiz grundsätzlich natürliche Personen, Personengesellschaften (Kollektiv-/Kommanditgesellschaft) sowie juristische Personen (AG, GmbH, Genossenschaft).

Auch eine Kapitalgesellschaft, die nach ausländischem Recht gegründet wurde, kann in der Schweiz Immobilien erwerben und im Grundbuch eingetragen werden.

Der mittelbare Immobilienerwerb, d.h. der Anteilserwerb einer Gesellschaft, die ihrerseits Eigentümerin von Schweizer Immobilien ist, kann auch nach den Vorschriften einer anderen Rechtsordnung erfolgen. Dies gilt auch für den Fall, dass die Gesellschaft ihren Sitz in der Schweiz hat. Der Käufer erwirbt somit die Immobilie nur mittelbar, der formelle Eigentümer ändert sich mit diesem Vorgang nicht.

a)b) Erwerb von Immobilien in der Schweiz durch Personen im Ausland

Der Erwerb von Immobilien in der Schweiz durch Personen im Ausland ist unter bestimmten Umständen bewilligungspflichtig.

Staatsangehörige der EU-Staaten, die ihren rechtmäßigen und tatsächlichen Wohnsitz in der Schweiz haben, gelten nicht als Personen im Ausland und dürfen Immobilien jeglicher Art zum Eigen- und Drittgebrauch erwerben. Ihnen stehen die gleichen Rechte wie Schweizer Bürgern zu.

Staatsangehörige von EU-Staaten ohne Hauptwohnsitz in der Schweiz (inklusive Grenzgänger) sind – sofern sie in der Schweiz aufwärts berechtigt sind –  Schweizer Bürgerinnen und Bürgern nur hinsichtlich des Erwerbs von Immobilien, die der Berufsausübung dienen (Betriebsstätte), gleichgestellt. Der Erwerb von Zweit- und Ferienwohnungen ist bewilligungspflichtig. Solche Bewilligungen werden in der Regel äußerst restriktiv erteilt.

Für Ausländer, die nicht die Staatsangehörigkeit eines EU-Mitgliedstaates besitzen, bestehen weitere Restriktionen – teilweise auch für den Erwerb von Anteilen an Immobiliengesellschaften – die vom Aufenthaltsstatus der Person, Zweck der Immobilie und Motivation des Erwerbs abhängig sind. In allen Fällen ist die Rechtslage vor dem Erwerb einer Immobilie in der Schweiz genau zu prüfen.

b) Grunderwerbsteuer/sonstige Erwerbskosten

In der Schweiz unterliegt der Erwerb von Grundeigentum der Handänderungssteuer. Mit der Handänderungssteuer wird nicht der Grundstücksgewinn, sondern die Handänderung als solche besteuert. Die Handänderungssteuer wird in der Schweiz von den Kantonen und/oder den Gemeinden, nicht aber vom Bund erhoben. Sie wird jener kantonalem Steuergesetz als Steuer in „Abgaben/Gebühren“ bezeichnet. Dennoch besteht in den meisten Kantonen neben einer Grundbuchgebühr (in der Regel wenige Promille des Kaufpreises).

Im Kanton Zürich ist die Handänderungssteuer gänzlich abgeschafft worden.

Besteuert wird der Kaufpreis einschließlich aller weiteren Leistungen des Erwerbers. Sie ist in der Regel vom Erwerber zu tragen. Im Steuertarif bestehen in den Kantonen teilweise große Unterschiede; er beträgt zwischen 0,2 % und 3,3 % des Kaufpreises.

c) Umsatzsteuer

Der Kauf oder Verkauf von Immobilien erfolgt in der Schweiz grundsätzlich umsatzsteuerfrei. Der Veräußerer hat jedoch unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit, die Umsatzsteuer zu optieren und damit auf die Steuerbefreiung zu verzichten. Der hierbei anzuwendende Steuersatz beträgt derzeit 7,6 % des Kaufpreises.

d) Erwerb einer Immobiliengesellschaft

Der Erwerb von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, deren Aktivvermögen überwiegend aus Immobilien besteht (sogenannte Immobiliengesellschaft), unterliegt nur dann einer Grunderwerbsteuer (Handänderungssteuer), wenn eine Mehrheitsbeteiligung erworben wird (sogenannte wirtschaftliche Handänderung). Der Erwerb einer Minderheitsbeteiligung unterliegt nicht der Handänderungssteuer, und zwar auch dann nicht, wenn der Erwerber der Minderheitsbeteiligung nach dem Erwerb eine Mehrheit erhält.

2. Laufende Besteuerung

a) Einkommensteuer/Gewinnsteuer

Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Immobilien unterliegen in der Schweiz der Einkommensteuer (natürliche Personen) oder der Gewinnsteuer (juristische Personen). Bund und Kantone wenden dabei die gleichen Richtlinien an. Immobilieneinkünfte von Personen oder Gesellschaften mit (Wohnstrichsitz in der Schweiz werden gemeinsam mit dem übrigen Einkommen oder Gewinn besteuert. Im Ausland wohnhafte Immobilieneigentümer haben für Ihre Immobilieneinkünfte für das abgelaufene Kalenderjahr eine Steuererklärung für beschränkt Steuerpflichtige einzureichen.

Nach dem schweizerischen Steuerrecht ist der Mietwert von Immobilien, die eine natürliche Person selbst bewohnt (inklusive Ferienwohnungen), als steuerbarer Einkommensbestandteil zu berücksichtigen. Dieser Eigenmietwert berechnet sich in der Regel nach dem Mietzins, der bei einer Vermietung an Dritte vom Vermieter verlangt und Vermieter bezahlt werden würde (Vergleichsmiete).

Sowohl von den effektiv erzielten Einkünften als auch vom Eigenmietwert können Fremdkapitalzinsen (grundsätzlich vollumfänglich) und Immobilienkosten (teilweise) abgezogen werden. Bezüglich Immobilienkosten wird unterschieden zwischen Immobilienunterhaltskosten und wertvermehrenden Kosten. Während werterhaltene Unterhaltskosten vollumfänglich abzugsfähig sind, dürfen wertvermehrende Kosten nicht vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden. Die wertvermehrenden Kosten können jedoch bei der Veräußerung der Immobilie berücksichtigt werden. Die Abgrenzung zwischen werterhaltenden und wertmehrenden Kosten ist in der Praxis nicht immer einfach und führt oft zu Diskussionen zwischen Steuerbehörden und Steuerpflichtigen.

Abschreibungen dürfen nur auf Immobiliengeschäftsvermögen vom steuerbaren Einkommen (bei selbstständig Erwerbstätigen natürlichen Personen) oder vom steuerbaren Gewinn (bei juristischen Personen) abgesetzt werden. Die Höhe der staatlich anerkannten Abschreibung hängt von der Art und von der Nutzung der Immobilie ab. Während zum Beispiel bei Wohnhäusern (im Geschäftsvermögen) jährlich nur 2 % abgeschrieben werden dürfen, sind bei Fabrikgebäuden Abschreibungen bis 8 % vom Buchwert zulässig.

Einkommensteuersätze sind in allen Kantonen progressive ansteigend ausgestaltet und unterscheiden sich in der Höhe von Kanton zu Kanton teilweise massiv. Zur Bestimmung des Steuersatzes wird das weltweite Einkommen der betreffenden Person herangezogen, d.h. Immobilieneinkünfte werden zum Satz des gesamten Einkommens besteuert.

Die Einkommensteuersätze variieren zwischen 10 % und 40 %.

Die Steuersätze für die Gewinnsteuer für juristische Personen sowie für die Vermögens- (natürliche Personen) und Kapitalsteuer (juristische Personen) sind in den meisten Kantonen Linear. Sind sie es nicht, wird wie bei der Einkommensteuer der weltweite Gewinn, das weltweite Vermögen oder das weltweite Kapital zur Satzbestimmung herangezogen.

Die Gewinnsteuersätze variieren zwischen 16 % und 33 %.

Die Vermögenssteuersätze bewegen sich zwischen 0,15 % und 0,85 %; die Kapitalsteuersätze zwischen 0,001 % und 0,5 %.

b) Besitzsteuern

In etwa der Hälfte der Kantone wird zusätzlich zur Vermögens- und/oder Kapitalsteuer eine sogenannte Liegenschaftssteuer erhoben. Der Bund erhebt keine Liegenschaftsteuer.

Der Liegenschaftssteuer beruht auf dem Steuerwert der Immobilien und beträgt je nach Kanton zwischen 0,05 % und 0,3 %. Einige Kantone kennen eine Minimal- bzw. Mindeststeuer für das Grundeigentum juristischer Personen. Diese Steuer wird nur erhoben, wenn sie die ordentliche Gewinnungskapitalsteuer übersteigt, und tritt in diesem Fall an die Stelle der ordentlichen Steuern. Davon betroffen sind in der Regel nur Unternehmen, die keinen oder einen geringen Unternehmensgewinn erzielen.

Die Minimalsteuer beträgt je nach Kanton maximal 0,2 % des Liegenschaftswertes.

c) Umsatzsteuer (Mehrwertsteuer)

Die Vermietung und Verpachtung von Immobilien ist grundsätzlich von der Umsatzsteuer befreit. Eine Option zu Umsatzsteuer ist zulässig, wenn der Mieter Unternehmer ist und selbst fast ausschließlich umsatzsteuerpflichtige Leistungen erbringt.

3. Übertragung von Immobilien

a) Veräußerung von Immobilien

a)a) Grundstücksgewinnsteuer

In der Schweiz unterliegt die Veräußerung einer Immobilie der Grundstücksgewinnsteuer.

Die Besteuerung des Immobiliengewinns erfolgt im Bund und in den 26 Kantonen sehr unterschiedlich. Der Bund erhebt keine separate Steuer auf den Immobiliengewinn und erfasst nur Immobiliengewinne im Geschäftsvermögen mit der Einkommens- oder Gewinnsteuer. Gewinne auf Immobilien im Privatvermögen sind bei der direkten Bundessteuer ausdrücklich steuerfrei. Auch die Kantone unterscheiden zwischen Immobilien im Geschäftsvermögen und Immobilien im Privatvermögen. Immobiliengewinne des Geschäftsvermögens werden in den meisten Kantonen von der ordentlichen Einkommen- oder Gewinnsteuer erfasst. In einigen Kantonen werden Gewinne auf Geschäftsimmobilien mit einer separaten Grundstückgewinnsteuer erfasst.

Das gleiche gilt für Immobiliengewinne des Privatvermögens in sämtlichen Kantonen.

Besteuert werden die Immobiliengewinne in der Gemeinde oder im Kanton, in der bzw. in dem das betreffende Grundstück liegt.

Steuerpflichtig ist immer der Veräußerer der Immobilie. Im Falle einer wirtschaftlichen Handänderung diejenige Person, die eine Verfügungsgewalt über ein Grundstück entgeltlich überträgt. Die Besteuerung eines Immobiliengewinns kann in bestimmten Fällen aufgeschoben werden (zum Beispiel im Fall eines Grundstückserwerbs durch Erbschaft oder Schenkung).

Gegenstand der Besteuerung ist jeder Gewinn aus der Veräußerung der Immobilie. Besteuert wird der Reingewinn, der bei einer Handänderung der Immobilie realisiert wird. Er berechnet sich aus der Differenz zwischen den Anschaffungskosten (Kaufpreis zuzüglich der wertvermehrenden Aufwendungen) und dem Verkaufspreis.

Soweit Immobiliengewinne der Besteuerung unterliegen, können diese Gewinne mit Immobilienverlusten verrechnet werden. Werden die Immobiliengewinne mit einer separaten Steuer erfasst, ist eine Verlustverrechnung in der Regel nicht möglich, da die Grundstückgewinnsteuer in diesem Fall eine Objektsteuer ist. Einige Kantone lassen den Abzug von Grundstücksverlusten dennoch zu.

Der Steuertarif hängt in den meisten Kantonen von 2 Faktoren ab, nämlich von der Höhe des Gewinns und der Besitzdauer. Der Tarif von bis zu 40 % ist je nach Kanton entweder linear oder progressiv ausgestaltet. Meist werden Zuschläge für kurzfristig erzielte Gewinne erhoben; Gewinne, die nach langer Besitzdauer anfallen, sind in der Regel privilegiert.

a)b) Gewerbsmäßiger Grundstückshandel (Liegenschaftenhandel)

Soweit die Veräußerung von Grundstücken über die private Vermögensverwaltung hinausgeht, sind die daraus erzielten Gewinne als steuerpflichtige Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit zu versteuern.

Gesetzmäßigkeit wird angenommen, wenn fortdauernd, planmäßig und im Streben nach Gewinn mit Immobilien gehandelt wird. Sie kann sich aus der Häufung von Grundstückskäufen und verkaufen sowie durch erneute Investitionen des Veräußerungserlöses in Immobilien ergeben. Auf ein professionelles Vorgehen deutet auch die Tatsache, wenn die gekauften Immobilien vor der Weiterveräußerung umgebaut oder renoviert werden.

Die Qualifikation von Immobilienverkäufen als gewerbsmäßiger Grundstückshandel hat zur Folge, dass der Immobiliengewinn auch vom Bund besteuert sowie von der Sozialversicherungsabgabe erfasst wird.

b) Veräußerung einer Immobiliengesellschaft

Die Übertragung von Anteilspapieren einer Kapitalgesellschaft, deren Aktivvermögen überwiegend aus Immobilien besteht (sogenannte Immobiliengesellschaft) unterliegt nur dann der Grundstücksgewinnsteuer, wenn eine Mehrheitsbeteiligung veräußert wird (sogenannte wirtschaftliche Handänderung). Die Übertragung einer Minderheitsbeteiligung unterliegt nicht der Grundstücksgewinnsteuer und zwar auch dann nicht, wenn der Erwerber der Minderheitsbeteiligungen nach dem Erwerb eine Mehrheit erhält.

c) Erbschafts- und Schenkungsteuer

Im Falle eines Immobilienerwerbs durch Schenkung oder Erbschaft wird die Besteuerung eines Immobiliengewinns aufgeschoben, d.h. erst bei der nächsten Handänderung besteuert. Die für die Tarifvermessung der steuermaßgeblichen Besitzdauer wird ohne Berücksichtigung der Handänderung durch Schenkung oder Erbschaft berechnet.

In der Schweiz werden Schenkungs- und Erbschaftssteuer nur von den Kantonen erhoben. Ausnahmen bestehen im Kanton Schwyz, der weder Schenkung- noch Erbschaftsteuer erhebt und im Kanton Luzern der keine Schenkungssteuern kennt.

Gegenstand der Erbschaft- und Schenkungsteuer ist der Erwerb von Todes wegen (in der Regel durch Erbfall) sowie die Schenkung unter Lebenden, also unter anderem auch die Vermögensübergabe ohne Gegenleistung bei der vorweggenommenen Erbfolge.

Auch bei Ansässigkeit aller Beteiligten im Ausland unterliegt die Übertragung von in der Schweiz belegenen Immobilien durch Erbfall oder Schenkung, der Erbschafts- oder Schenkungsteuer in der Schweiz bzw. im Kanton des betroffenen Grundstücks.

Der Steuersatz ist in allen Kantonen progressiv ausgestaltet. Abhängig von den persönlichen Verhältnissen des Erben oder Beschenkten zum Erblasser oder Schenker und der Höhe der steuerlichen Bemessungsgrundlage (Verkehrswert) kann der Steuersatz bis zu 50 % betragen.

In allen Kantonen sind Schenkungen und Erbschaften unter Ehegatten und an direkte Nachkommen – in einigen Kantonen auch an die Eltern –  von der Steuer befreit.

4. Aspekte zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

a) Einkommensteuer

Zur Vermeidung der Doppelbesteuerung hat die Schweiz mit zahlreichen Ländern bilaterale Doppelbesteuerungsabkommen geschlossen, wonach das Besteuerungsrecht für Einkünfte aus unbeweglichen Vermögen, einschließlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, dem Staat zusteht, in dem sich die Immobilie befindet (Gelegenheitsstaat). Der Wohnsitzstaat behält sich in der Regel vor, diese ausländischen Einkünfte bei der Bestimmung des maßgeblichen Steuersatzes zu berücksichtigen (Progressionsvorbehalt). Diese Regelung entspricht dem EUCD-Musterabkommen und wird von den meisten Staaten angewendet.

Veräußerungsgewinne aus dem Verkauf von Anteilen an Kapitalgesellschaften mit in der Schweiz gelegenen Immobilien dürfen aufgrund der DBA mit Deutschland, Österreich und Italien nur im Wohnsitzstaat des Veräußerung besteuert werden.

Soweit die Schweiz als Quellenstaat das Besteuerungsrecht für die oben genannten Einkünfte hat (zum Beispiel im Verhältnis zu Frankreich), muss der Wohnsitzstaat eine Doppelbesteuerung vermeiden. Je nach der Regelung im entsprechenden DBA wird dies durch Freistellung (keine Besteuerung der entsprechenden Einkünfte im Wohnsitzstaat) oder durch Anrechnung der in der Schweiz gezahlten Steuer auf die im Wohnsitzstaat geschuldeten Steuer reicht.

b) Erbschafts- und Schenkungssteuer

Die Schweiz hat bisher mit Deutschland, Österreich, Dänemark, Finnland, Frankreich Großbritannien, Norwegen, den Niederlanden, Schweden und den USA Doppelbesteuerungsabkommen im Bereich der Erbschafts- und Schenkungsteuer abgeschlossen. Nach diesen DBA gilt für Immobilienvermögen ebenfalls das Gelegenheitsprinzip, d.h., für eine in der Schweiz belegen Immobilie eines Steuerpflichtigen mit Wohnsitz im Ausland, hat die Schweiz das Besteuerungsrecht. Der Wohnsitzstaat des Erblassers oder Schenkers muss hingegen die in der Schweiz gezahlten Steuern auf die Erbschafts- oder Schenkungssteuern dieses Staates anrechnen. Falls für den konkreten Fall keine DBA besteht, muss geprüft werden, ob das interne Recht des Wohnsitzstaats eine Anrechnung der schweizerischen Erbschafts- bzw. Schenkungssteuer auf dem Wohnsitzstaat zu zahlende Steuern vorsieht.

1. Erwerb einer Immobilie in Spanien

a) Rechtliche Rahmenbedingungen

Verträge über Rechte an spanischen Grundstücken müssen nicht notwendigerweise Spanischem Recht unterliegen. Das internationale Schuldrecht wird vom Prinzip der Privatautonomie beherrscht (Art. 27 Abs. 1 EGBGB 10 Nr. 5 Abs. 1 S. 1 CC). Ein Vertrag über spanisches Grundeigentum kann deshalb, was die schuldrechtlichen Wirkungen betrifft, durchaus etwa deutschem Recht unterliegen, wobei jedoch die sachenrechtlichen Merkmale sich stets nach dem Recht der Belegenheit der Immobilie bestimmen. In Spanien ist ein öffentlicher Kaufvertrag, Escritra Pública de Compraventa, anders als in Deutschland, nicht Gültigkeitsvoraussetzung für einen wirksamen Grundstückskaufvertrag. Nach spanischem Recht kann ein Grundstückskaufvertrag privatschriftlich, ja sogar in mündlicher Form wirksam zustande kommen. Eintragungen, Änderungen und Löschungen können nur aufgrund von öffentlichen Urkunden vorgenommen werden, sodass nur notarielle oder konsularische Kaufverträge ins spanische Eigentumsregister eintragbar sind. Es empfiehlt sich daher in jedem Falle auch nach Abschluss eines privatschriftlichen Kaufvertrags, eine öffentliche Urkunde zu erstellen, da sonst Änderungen im Eigentumsregister nicht möglich sind.

Die Auflassung, die dingliche Einigung, gibt es im spanischen Recht nicht. Der Eigentumsübergang erfolgt mit Abschluss des Kaufvertrages. Als Eigentümer eingetragen werden können grundsätzlich in- und ausländische natürliche Personen sowie in- und ausländische rechtsfähige bzw. teilrechtsfähige Gesellschaften (OHG, KG, GmbH, AG).

b) Erwerbskosten

b)a) Übertragungsgebührenregister- und Katastergebühr

In Spanien fallen beim Erwerb einer Immobilie Übertragungsgebühren (Registerübertragungs- und Katastergebühren) und/oder Umsatzsteuer/Mehrwertsteuer an. Ist der Verkäufer eine Privatperson, so fällt die 9 %-ige Grunderwerbsteuer an, die innerhalb von 30 Arbeitstagen nach der Vertragsunterschrift zu begleichen ist. Wird der Grundbesitz von einer mehrheitssteuerpflichtigen Gesellschaft (zum Beispiel SA oder SL) verkauft, so fällt statt der Grunderwerbsteuer die Mehrwertsteuer (IVA) an. Diese beträgt regelmäßig 19 %. beim erstmaligen Verkauf neu errichteter Ein- oder Mehrfamilienhäuser an. Bei Eigentumswohnungen beträgt der Steuersatz hingegen lediglich 7 %.

Ist der Kauf mehrwertsteuerpflichtig, so unterliegt dieser Vorgang bei notarieller Beurkundung zusätzlich der Steuer auf dokumentierte juristische Akte in Höhe von 0,5 %.

Bemessungsgrundlage ist jeweils im öffentlichen Kaufvertrag (Escritura Pública de Compraventa) der deklarierte Kaufpreis, es sei denn das spanische Finanzamt (Azienda Fiskal) gelangt aufgrund eigener Schätzung zu einem höheren Verkehrswert.

Daneben existiert die gemeindliche Wertzuwachssteuer, die gemeinhin als Plusvalia bezeichnet wird, nach der gesetzlichen Bezeichnung aber impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana heißt. Die Wertzuwachssteuer besteuert den Wertzuwachs von Grund und Boden seit Erwerb der Immobilie. Wird ein bebautes Grundstück erworben, bleiben die errichteten Gebäude mit unberücksichtigt. In einigen Fällen fällt die Wertzuwachssteuer nicht an, zum Beispiel bei der Übertragung eines als Suelo Rustico (Grundstück im ländlichen Gebiet) eingestuften Grundstückes.

Die Höhe der Wertzuwachssteuer wird von den Gemeinden festgelegt und ist aufgrund verschiedener variabler Koeffizienten nicht allgemein im Voraus zu bestimmen. Es sei nur so viel gesagt, dass für die Berechnung von dem Katasterwert zum Zeitpunkt des Verkaufs ausgegangen wird. Liegen zwischen Erwerb und Veräußerung mehr als 20 Jahre, so wird dennoch nur der Wertzuwachs von maximal 20 Jahren besteuert. Der auf diese Weise ermittelte Wertzuwachs ich sodann mit dem – je nach Gemeindegröße zwischen 16 % und 30 % schwankenden Steuersatz – zu multiplizieren.

Handelt es sich bei dem Verkäufer um eine in Spanien nicht ansässige Person (eine in Spanien streng steuerpflichtige Person), muss der Käufer gegebenenfalls noch 5 % des notariell beurkundeten Kaufpreises einbehalten (Retention) und dann an das spanische Finanzamt abführen. Die Zahlung des 5 %-igen Einbehalts erfolgt im Voraus auf die vom Verkäufer infolge des Grundstückverkaufs zu begleichende Einkommensteuer. Der 5 %-ige Steuereinbehalt ist nicht vorzunehmen, wenn der Verkäufer bereits zum 31.12.1996 mehr als 10 Jahre Eigentümer der Immobilie war und seitdem auch keine Neu-, Um- oder Anbauten vorgenommen hat.

c) Immobilienerwerb durch Gesellschaften

Immobilien können als Sachanlagen in eine Sociedade Limitada (S. L.), also in eine spanische GmbH eingebracht werden. Im Gegensatz zu der spanischen Aktiengesellschaft, der Sociedade Anonima (S. A.) bedarf es bei der S.L keines Sachgründungsberichts durch einen vom Handeslregister zu benennenden Sachverständigen. Dafür haften die Gesellschafter gegenüber den Gesellschaftsgläubigern gesamtschuldnerisch für die Wertigkeit der Immobilie – entsprechend ihrer bei der Einbringung deklarierten Höhe.

Immobilien werden aus den verschiedensten Motiven in eine S.A. oder S.L. eingebracht.

Die wichtigsten sind:

  • Die Immobilie wird zum Beispiel als Firmenbüro eingebracht und verwendet.
  • Eine Gesellschaft handelt (Kauf und Verkauf) mit Immobilien.
  • Die Immobilie soll auf den Fantasie-Namen einer Gesellschaft laufen, weil der Inhaber als solcher im spanischen Grundbuch ist (Registro de la Propiedad) nicht in Erscheinung treten möchte. Die Einbringung einer Immobilie in eine S. A. oder S. L. als Steuersparmodell.

Dem spanischen Fiskus ist nicht entgangen, dass in zunehmendem Maße Immobilieneigentum in Spanien über sogenannte Off-Shop-Gesellschaften erworben wurde, also über Gesellschaften in Steueroasen oder niedrig besteuern Ländern wie Lichtenstein Gibraltar, den Kanalinseln EDC. Spanien unterhält mit diesen Staaten kein Doppelbesteuerungsabkommen. Steuerliche Informationen über diejenigen zu erhalten, die hinter diesen Gesellschaften stehen, ist in der Regel kaum möglich. Deshalb hat der spanische Fiskus für in Spanien nicht residente Gesellschaften, die Immobilieneigentum in Spanien innehalten, eine ab 1992 geltende Sondersteuer eingeführt. Demnach müssen diese Gesellschaften zum 31. Dezember eines jeden Jahres eine Sondersteuer in Höhe von 3 % auf den Katasterwert des spanischen Grundbesitzes zahlen.